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Las dietas y las asignaciones de viaje no son gastos de representación

En el anterior post expliqué qué se entiende por “gastos de representación” y “sobresueldos”, conceptos muy en boga últimamente, sobre todo a raíz de escándalos como el de las “tarjetas black” de determinada entidad financiera o el conocido caso Mercurio. Como ya anticipé entonces, hoy trataré las dietas y las asignaciones de viaje dado que, a la vista de las informaciones publicadas, existe mucha confusión.

La Ley del IRPF (LIRPF) determina que deberán ser consideradas como rendimiento del trabajo las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan. Es decir, a partir de determinados importes, estos conceptos pasarán a formar parte del salario de quien los perciba.

Ni que decir tiene que lo que les voy a relatar no pacifica la situación creada por la administración Tributaria y que esta partida de gasto, cuando hay una inspección en la empresa pagadora, suele ser un caballo de batalla con la Administración. Esto es debido, en gran medida, a que para la empresa se trata de un gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades mientras que para el trabajador no es un ingreso integrable en su base imponible. Esta asimetría es la que genera que estos gastos puedan prestarse a mala praxis. Se trata pues, de un gap auspiciado por la normativa que genera una gran controversia entre empresa, trabajador y Hacienda. De nuevo, la norma no ayuda.

Aparte de los importes que se consideran exentos de IRPF para el trabajador que percibe el importe, condición necesaria pero no suficiente es la correcta acreditación y justificación del desplazamiento:

Asignaciones para gastos de locomoción. Si se trata de transporte público, la factura o ticket y si se utiliza vehículo propio, 0,19 €/km. Debo resaltar que a veces los convenios colectivos asignan importes superiores y la empresa debe considerar que la diferencia es una retribución salarial, con las consecuencias en el IRPF del empelado.

Asignaciones para gastos de manutención y estancia. En principio, se acepta todo gasto generado en el municipio distinto del lugar de trabajo o que sea residencia del empleado (ojo aquí) siempre que sean “gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería”. Para disipar lo que es “normal” y lo que no lo es, la norma aclara:

Cuando se ha pernoctado:

  • Gastos de estancia (hoteles). Se aceptan los importes “justificados”, lo que implica que, en principio con la factura del hotel bastaría aunque no solo. No me extenderé sobre este punto pero hay que acreditar, entre otras cosas, la motivación de ese desplazamiento.
  • Gastos de manutención (comidas). Se limitan a 53,34 €/día dentro del territorio español, o 91,35 €/día en territorio extranjero, con independencia que sea Marruecos o Nueva York.

Cuando no se ha pernoctado:

  • Gastos de estancia (hoteles). No se generarían, por lo que no hay discusión sobre esta partida.
  • Gastos de manutención (comidas). Se limitan a 26,67 €/día dentro del territorio español, o 48,08 €/día en territorio extranjero, de nuevo, con independencia del tipo de “territorio extranjero” en el que nos encontremos.

El personal de vuelo, los funcionarios con destino en el extranjero y otras singularidades no se ven afectadas por esta restricción que sí afecta al común de contribuyentes del IRPF.

Para acabar, será por aquello de que “Hacienda somos todos” que la norma especifica en el artículo 17.2.b de la LIRPF que no existe límite ni se exige justificación “de la realidad del desplazamiento ni del gasto realizado” a los diputados españoles en el Parlamento Europeo, los diputados y senadores de las Cortes Generales ni los concejales de ayuntamiento. ¿Cómo se quedan?

El apasionante mundo de los “sobresueldos” y los “gastos de representación”

Escándalos como el de las “tarjetas black” de Bankia han puesto a pie de calle conceptos como “sobresueldo” o “gastos de representación”.

En este post intento aclarar en qué consisten estos términos ya que existe mucha confusión al respecto: no es lo mismo “gasto de representación” que “dieta” que “gastos de manutención” o “gastos de estancia”, conceptos  que trataré en otro post. Cada categoría responde a un tipo de gasto distinto y gran parte de la confusión se ha generado por las informaciones que se han publicado en varios medios de comunicación en relación con los gastos detallados en los extractos de las citadas tarjetas, pues en ellos vienen descritos conceptos que bien podrían encuadrarse en alguna o varias categorías citadas. Ello no es baladí ya que la definición que la norma fiscal hace de cada categoría puede condicionar su tratamiento fiscal.

En relación con los denominados “sobresueldos”, no existe en la normativa fiscal tal concepto. Para ello hay que bucear en la normativa del IRPF la cual reconoce como renta del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal del contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”, lo cual incluye, en sentido amplio, todas las contraprestaciones o utilidades – con independencia de su denominación o naturaleza – sean abonadas en especie o de forma dineraria. En concreto, la normativa considera incluidos en este concepto, sueldos y salarios, prestaciones por desempleo, gastos de representación (OMG!), dietas y asignaciones para viaje (con unos mínimos exentos) y otras percepciones en las que no podemos encontrar el concepto “sobresueldo”. En consecuencia, bajo la normativa del IRPF, podemos concluir que, si se trata de algo que la empresa abona al empleado como contraprestación a su trabajo personal, debería tratarse esta percepción como una renta del trabajo no exenta, lo que implicaría practicar la correspondiente retención o ingreso a cuenta en origen (pagadora) y que el empleado incluyera, en su declaración de IRPF, los rendimientos con la correspondiente retención practicada o ingreso a cuenta efectuado.

En cuanto al concepto “gastos de representación”, sí se contempla en la normativa fiscal y por su naturaleza, son gastos restringidos a algunos empleados, normalmente, aquellos que se realizan labores comerciales o de representación de la empresa, así como altos directivos. De modo que se consideran gastos de representación las cantidades asignadas a un trabajador, para su libre disposición, destinadas a compensar los gastos motivados por la relevancia del puesto que ocupa en la empresa, como serían, p.e. importes abonados a personal de alta dirección por gastos en vestimenta o imagen que pueda conllevar su trabajo.

Como hemos visto en el caso de los “sobresueldos”, el IRPF considera en un sentido amplio que son rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones derivadas del trabajo personal pero en este caso, en el artículo 17.1.c. se establece concretamente que son rendimientos del trabajo las “remuneraciones en concepto de gastos de representación”, por lo que no hay duda de su consideración como rendimiento del trabajo sujeto y no exento de tributación.

En cuanto a la pagadora de este tipo de gastos – sobresueldos y gastos de representación – el artículo 16 del Impuesto sobre Sociedades (IS) establece limitaciones a la valoración de las retribuciones de consejeros y personas que mantienen una relación de vinculación con la compañía que puede llevar a la distorsión en la fijación de precios o remuneraciones a valor de mercado. Ello puede ocurrir debido a la  condición de parte interesada en ambas márgenes del río.

Salvada la limitación de los precios y remuneraciones de mercado (cosa que estaría por ver) hay una segunda restricción: la Ley establece que las liberalidades “no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles”. En este sentido, la RAE define como liberalidad la “disposición de bienes a favor de alguien sin ninguna prestación suya”, es decir, un regalo a una persona ajena a la compañía, la cena de Navidad con la familia, entradas de cine con familiares, etc.

La misma norma especifica que no se consideraran liberalidades “los gastos por relaciones públicas con clientes y proveedores” o “los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios”. Al ser conceptos poco concretos, el IS establece que serán deducibles aquellos gastos “que se hallan correlacionados con los ingresos”, lo cual obligaría a que cualquier gasto de este tipo fructificara en un ingreso o venta, lo cual puede ser discutible. Como la norma no ayuda a pacificar una cuestión que, a priori, puede prestarse a arbitrariedad por parte del contribuyente (la empresa) y de la Agencia Tributaria, hay que ir a la doctrina y jurisprudencia, analizar el caso concreto y establecer un criterio razonable para determinar si este tipo de gastos son deducibles o no.

Superado lo anterior, se requiere cumplir con los requisitos que impone la normativa sobre su debida inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos, y justificación. Esto último (la justificación) suele ser un caballo de batalla.

Llegados a este punto y aplicando criterios restrictivos, podemos encontrarnos con que bajo la normativa del IRPF, los anteriores gastos deban considerarse fuente de renta para el trabajador pero que no sea gasto deducible en el IS de la compañía pagadora, es decir, el peor escenario posible ya que el importe tributaría dos veces (en la empresa, por no poder ser un gasto deducible y en la renta del empleado, por ser una fuente de renta).